Q&A：掛牌公司信息披露及會計業(yè)務問答(一)——利潤分配與公積金轉增股本
          掛牌公司進行利潤分配和資本公積轉增股本，請問財務數(shù)據(jù)應當以什么時間作為基準日?

答：實踐中，部分掛牌公司進行利潤分配和資本公積轉增股本時，以驗資報告或除定期報告之外的任意時點的財務數(shù)據(jù)為依據(jù)進行利潤分配和資本公積轉增股本(以下稱“權益分派”)，這種做法存在超額分配，損害投資者及債權人利益的可能性。

全國股份轉讓系統(tǒng)是公開轉讓股份的全國性證券交易場所，而驗資報告僅是對股東是否實繳出資到位發(fā)表審驗意見的書面文件，除定期報告之外的任意時點的財務數(shù)據(jù)也并不具有公開性，不能全面直觀反映掛牌公司的財務狀況和經(jīng)營成果，因此，不能以驗資報告或除定期報告之外的任何時點的財務數(shù)據(jù)為基準進行權益分派。

為規(guī)范掛牌公司的權益分派行為，擬進行權益分派的掛牌公司，權益分派方案中應當以公開披露過的仍在有效期內(nèi)(報告期末日起6個月內(nèi))的最近一期定期報告期末日作為基準日，也就是說掛牌公司進行權益分派，應當以已披露的年度報告、半年度報告或季度報告的財務數(shù)據(jù)為依據(jù)。如未披露季度報告的，可以以年度報告、半年度報告為基礎?；鶞嗜盏呢攧諗?shù)據(jù)指的是未分配利潤和資本公積，實施權益分派的股本基數(shù)如無特殊安排，均以股權登記日的股本數(shù)為準。權益分派方案經(jīng)股東大會審議通過后2個月必須實施完畢，如未能實施則須重新履行審議程序。

Q&A：掛牌公司信息披露及會計業(yè)務問答(二) ——發(fā)行費用的會計核算掛牌公司在發(fā)行權             益性證券過程中發(fā)生的各種費用，應如何進行會計核算?

近期，隨著市場功能的完善，掛牌公司融資日趨活躍。實踐中，部分掛牌公司對發(fā)行權益性證券過程中發(fā)行費用的會計處理不規(guī)范，造成投資者對財務信息的誤判誤讀。因此，根據(jù)《企業(yè)會計準則第37號—金融工具列報》的規(guī)定，參照《上市公司執(zhí)行企業(yè)會計準則監(jiān)管問題解答(第四期)》的要求，特發(fā)布本問答。

掛牌公司為發(fā)行權益性證券發(fā)生的承銷費、財務顧問費、備案材料印刷費、律師費、評估費、會計師費等與發(fā)行權益性證券直接相關的新增外部費用，沖減溢價形成的資本公積;在權益性證券發(fā)行無溢價或溢價金額不足以扣減的情況下，沖減盈余公積和未分配利潤。

發(fā)行權益性證券過程中發(fā)行的路演費、財經(jīng)公關費、酒會費等其他費用應在發(fā)生時計入當期損益。

掛牌公司以權益性證券作為企業(yè)合并的對價，在此過程中涉及的費用一般包括合并費用與權益性證券發(fā)行費用。通常情況下，針對被收購方的盡職調(diào)查、評估和審計、為申報重大資產(chǎn)重組而發(fā)生的費用，屬于企業(yè)合并費用;為驗資、權益性證券發(fā)行備案、股份登記而發(fā)生的費用，屬于發(fā)行證券的費用。公司需要合理區(qū)分屬于企業(yè)合并交易的費用和屬于發(fā)行證券的費用，合并費用應在發(fā)生當期計入損益，發(fā)行費用直接扣減發(fā)行股份產(chǎn)生的溢價。

案例與實操

一、超額分配利潤（日新傳導）

解決方案：股東分得股利全部返還給公司；實際控制人做出承諾。

信息披露：補充法律意見書P11

“日新傳導于2013年實施的利潤分配方案存在超額分配利潤的情形，超額分配的利潤金額為4,821,668.95元。為規(guī)范上述超額分配利潤情形，日新傳導及其股東已采取以下整改措施對相關事項予以規(guī)范：

日新傳導已于2014年4月26日召開第二屆董事會第十二次會議，通過了《關于2013年度利潤分配及由股東將2013年內(nèi)取得的超額分配利潤返還公司的議案》，決定按現(xiàn)股東所持股權比例向全體股東分配現(xiàn)金股利4,821,668.95元，并由股東將本次所分得的股利全部返還給公司。本次分配的利潤不再實際支付給各股東。

日新傳導董事會已召集于2014年5月12日召開2014年第三次臨時股東大會，審議上述議案。日新傳導全體股東已承諾將在前述股東大會上對上述議案投贊成票。

日新傳導實際控制人李明斌和雷登會已承諾，如未來存在稅務局追繳上述利潤分配涉及的自然人股東應繳納的個人所得稅，將由其全部承擔。

經(jīng)核查，本律師認為：日新傳導在報告期內(nèi)存在超額分配利潤情形，鑒于日新傳導已采取措施予以整改，相關事項在整改措施實施完畢后將得到規(guī)范，不構成本次掛牌的法律障礙。”

二、公司以未經(jīng)審計的未分配利潤增資事項的審核觀點案例：德卡科技（832423）

（一）股轉系統(tǒng)反饋意見：

1、公司以未經(jīng)審計的未分配利潤增資事項

（1）請公司補充披露以未經(jīng)審計的未分配利潤增資事項履行程序是否符合當時法律法規(guī)等相關規(guī)定，增資時凈資產(chǎn)金額情況；

（2）請律師對上述增資合法合規(guī)性，是否存在出資不實等情形發(fā)表意見；

（3）請申報會計師就上述增資入賬價值合理性、公允性發(fā)表意見；

（4）請主辦券商補充核查上述事項。

2、未分配利潤轉增資本繳納個人所得稅核查。

針對公司以未經(jīng)審計的未分配利潤增資事項，

（1）請公司補充披露未代扣代繳個人所得稅的原因及解決措施；

（2）請申報會計師及律師對上述事項是否符合《稅法》及所屬稅務機關相關規(guī)定發(fā)表意見；

（3）請主辦券商補充核查上述事項。

（二）基本情況

公司歷史上存在兩次以未經(jīng)審計的未分配利潤增資事項，分別是2012年8月31日公司以未分配利潤500萬元轉增資本至1500萬元；2013年2月末公司以未分配利潤400萬元及貨幣100萬元轉增資本至2000萬元。以上兩次增資均經(jīng)有限公司股東會決議通過，經(jīng)會計師事務所出具驗資證明，并辦理完工商變更登記手續(xù)，但未經(jīng)專項審計。

股東孫永戰(zhàn)及賈立民于2012年8月31日及2013年2月27日，先后兩次利以未分配利潤轉增注冊資本，未繳納個人所得稅，公司也未履行代扣代繳義務。

（三）解決方案

1、針對增資行為：

（1）披露說明并證明公司兩次以未分配利潤增資的行為不存在因未分配利潤低于轉增資本額的情況，且不存在未足額出資或虛假出資行為：

具體說明：以2012年轉增資本說明。

公司2012年以未分配利潤增資500萬元及2013年以未分配利潤增資400萬元，根據(jù)律師核查證明，公司2011年度審計報告顯示2011年未分配利潤6,255,017.78元，股改時公司的審計報告顯示2011年未分配利潤5,832,718.22元。

轉增方案：以2011年末公司未分配利潤+2005至2011年損益-計提（2011年度未分配利潤+2005年至2011年度損益）×10%的盈余公積金后，以余額進行轉增。

根據(jù)2011年度審計報告計算，可轉增股本的數(shù)額為5,577,868.926元；股改時的審計報告計算，可轉增股本的數(shù)額為5,197,799.322元，上述兩個結果均比實際轉增股本多，故不存在不存在因未分配利潤低于轉增資本額的情況，且不存在未足額出資或虛假出資行為。

（2）取得股東《關于股權變動事宜的聲明及承諾函》，承諾公司歷次增資程序合法、有效，增資權相均已足額到位，用于出資的實物資產(chǎn)產(chǎn)權清晰、合法，已經(jīng)變更至公司名下。公司股東對上述聲明、承諾的真實性及合法性負全部法律責任；如公司股東對上述事項進行了虛假陳述，并造成公司、投資者經(jīng)濟損失的，公司股東承諾承擔連帶責任。”

2、針對增資行為稅務稽查事項

取得股東出具的《關于納稅事宜的承諾函》，承諾：“上述增資涉及的補繳個人所得稅、滯納金及/或罰金等稅費，本人同意，該等稅費完全由本人于2015年12月31日前自行承擔，且本人同意確保公司免于承擔上述任何稅費?！?/span>

（四）律師意見

1、針對增資行為：

律師認為，公司歷史上以未經(jīng)審計的未分配利潤進行增資的情形,雖然存在程序上的瑕疵，但并未造成公司或其他股東的實際損失。公司股東亦對該程序性瑕疵可能產(chǎn)生的影響出具了書面承諾，上述情形不會導致公司違規(guī)受損失，對公司申請掛牌不構成實質(zhì)性障礙。

2、針對增資行為稅務稽查事項

律師認為，股東雖未繳納個人所得稅，公司亦未代扣代繳，但股東已就針對上述情形出具了書面承諾，不會導致公司違規(guī)受損失，亦不會對公司本次掛牌構成實質(zhì)性障礙。

（五）關于以未分配利潤增資的程序     

根據(jù)以往經(jīng)驗，提示幾點轉增資本的程序，供參考。

1、會計報表審計，確認未分配利潤，這是轉增資本的依據(jù)，工商變更時要出具該審計報告及驗資報告；

2、股東會決議（2/3表決權通過），同意用未分配利潤轉增資本；

3、增資協(xié)議，增資各方共同簽署，規(guī)定資金來源、增資基準日及增資后股份比例等具體條款；

4、股東會決議通過《公司章程修正案》，修改股本的相關條款；

5、工商注冊變更申請，按股權變更的相關要求準備文件；

6、繳納應納所得稅，按利潤分配處理；

7、如果是國企，還需要上級批件；

8、如果不是所有股東同等增加資本，還需要未增加資本的股東寫個放棄優(yōu)先權的聲明。

三、新三板案例研究：未分配利潤為負情況下變更股份公司（酷買網(wǎng) 430690）

（一）問題

“請主辦券商和律師就公司在未分配利潤為負情況下變更股份公司是否合法合規(guī)發(fā)表意見。”

（二）律師答復

依據(jù)大華會計所出具的標準無保留意見《審計報告》（大華審字[2013]005695號）2013年8月31日，公司的資產(chǎn)合計為5,959,910.24元；公司負債合計為946,492.98元（其中2013年8月31日，控股股東吳輝與公司達成協(xié)議，將公司應付控股股東吳輝債務豁免了100萬元）；所有者權益合計為 5,013,417.26元，也就是經(jīng)審計凈資產(chǎn) 5,013,417.26 元。

依據(jù)大華會計所大華驗字[2012]000332號《驗資報告》，公司以不高于審計機構審計且不高于評估機構評估的凈資產(chǎn)值折股5,000,000.00元為注冊資本，余額13,417.26元進入資本公積金，整體變更為股份有限公司。

經(jīng)本所律師核查：本次酷買網(wǎng)有限整體變更為酷買網(wǎng)股份符合《公司法》第九十五條規(guī)定“有限責任公司變更為股份有限公司時，折合的實收股本總額不得高于公司凈資產(chǎn)額?！?《業(yè)務規(guī)則》第 2.1 條第（一）款明確：“有限責任公司按原賬面凈資產(chǎn)值折股整體變更為股份有限公司的，存續(xù)時間可以從有限責任公司成立之日起計算”。法律法規(guī)方面沒有未分配利潤為負的情況下，不能進行股改的禁止性規(guī)定；同時，本次折股經(jīng)過了合法程序，不存在損害公司、股東、債權人利益的情形。

綜上，本所律師認為，整體變更時有限公司未分配利潤為負的情況不影響公司通過經(jīng)審計凈資產(chǎn)賬面價值轉股本整體變更為股份公司的合法合規(guī)性。

（三）小結

《公司法》規(guī)定：“有限責任公司變更為股份有限公司時，折合的實收股本總額不得高于公司凈資產(chǎn)額?！钡沁@與公司的未分配利潤情況無關。法律法規(guī)方面沒有未分配利潤為負的情況下，不能進行股改的禁止性規(guī)定。

四、新三板案例：未按原持股比例進行未分配利潤轉增資本（成科機電430257）披露信息（P9）:

2001年9月1日，成科機電有限召開股東會作出決議，決定公司以累積未分配利潤增加注冊資本250萬元，其中張鋼轉增220萬元，張強轉增20萬元，胡鳳蘭轉增10萬元。上述增資情況經(jīng)津天地驗內(nèi)字（2001）第376號《驗資報告》驗證。

會議決定變更公司經(jīng)營范圍，增加“成套輸送設備制造（以環(huán)保部門審核為準）”業(yè)務；會議決定變更公司住所至天津新技術產(chǎn)業(yè)園區(qū)華苑產(chǎn)業(yè)區(qū)鑫茂科技園D1座五層A單元。公司按照要求修改了公司章程。

2001年9月24日，公司就本次變更辦理了工商變更登記，并取得了變更后的《企業(yè)法人營業(yè)執(zhí)照》。

公司律師認為：成科機電有限本次未按照原持股比例進行未分配利潤轉增的行為不違反法律、法規(guī)的強制性規(guī)定，且各股東均予認可，因此本次增資行為合法有效，不存在潛在的法律糾紛。

五、新三板涉稅問題（個人股東盈余公積、未分配利潤和資本公積金轉增股本未繳納個稅

1.政策規(guī)定

《關于原城市信用社在轉制為城市合作銀行過程中個人股增值所得應納個人所得稅》國稅函[1998]289號（國稅函[1998]289號）對國稅發(fā)[1997]198號已進行了補充說明：“《國家稅務總局關于股份制企業(yè)轉增股本和派發(fā)紅股征免個人所得稅的通知》（國稅發(fā)[1997]198號）中所表述的‘資本公積金’是指股份制企業(yè)股票溢價發(fā)行收入所形成的資本公積金。將此轉增股本由個人取得的數(shù)額，不作為應稅所得征收個人所得稅。而與此不相符合的其他資本公積金分配個人所得部分，應當依法征收個人所得稅。”

2.實務問題

個人股東將累積的盈余公積、未分配利潤、非資本溢價產(chǎn)生的資本公積金轉增股本，未按照規(guī)定繳納個人所得稅。

3.神一樣的案例：調(diào)賬調(diào)出“未分配利潤”轉增資本

某企業(yè)未分配利潤轉增自然人股本未扣繳個稅被查處

近日，深圳市地方稅務局第二稽查局在對轄區(qū)內(nèi)某高新技術企業(yè)實施稅務稽查時發(fā)現(xiàn)，該企業(yè)存在將未分配利潤轉增個人股東股本，未按規(guī)定代扣代繳個人所得稅等違法行為，最后作出責令其補扣繳稅款220余萬元，罰款110余萬元的稅務處理處罰決定。

經(jīng)查實，該企業(yè)出于競標的需要，急需將注冊資本增至1000萬元，由于股東自有資金不足，公司賬上也沒有足夠的未分配利潤，于是，該公司委托某會計師事務所出具虛假的審計報告和驗資報告，代為撰寫股東決議和公司章程，以利潤轉增資本的方式增資。為方便辦理，該企業(yè)還將經(jīng)營地址從福田區(qū)變更到龍崗區(qū)，增資手續(xù)辦妥后又遷回福田區(qū)。賬務方面，到2010年9月有830多萬元的未分配利潤時，該公司作出了增加實收資本900萬元的賬務處理，其余70萬元掛往來賬。

根據(jù)稅法規(guī)定，上述個人股東以利潤轉增資本，構成從企業(yè)取得利潤分配，應依照“利息、股息、紅利所得”項目征收個人所得稅，由企業(yè)代為扣繳。深圳市地方稅務局第二稽查局向該公司送達了《責令限期代扣代繳稅款通知書》，責令其限時補扣繳上述個人所得稅160余萬元。

除上述問題外，該公司還存在以套取現(xiàn)金方式在內(nèi)賬中向個人股東發(fā)放股息、紅利，向員工發(fā)放獎金和提成的違法行為，未代扣代繳個人所得稅近60萬元。稅務機關對其作出了補代扣代繳個人所得稅220余萬元，罰款110余萬元的稅務處理處罰決定。

稅官說法

在該案件中，該公司以利潤分配形式向個人股東轉增股本的業(yè)務，實際上是該公司將利潤向股東分配了股息、紅利，股東再以分得的股息、紅利增加注冊資本的過程。本案涉及的個人所得稅，實質(zhì)是對以利潤分配方式分得的股息、紅利所得征稅，當涉案企業(yè)辦妥工商登記和轉增資本的賬務處理時，納稅義務就已經(jīng)產(chǎn)生了。

根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》及其實施條例、《國家稅務總局關于股份制企業(yè)轉增股本和派發(fā)紅股征免個人所得稅的通知》（國稅發(fā)［1997］198號）以及《國家稅務總局關于盈余公積金轉增注冊資本征收個人所得稅問題的批復》（國稅函［1998］333號）的有關規(guī)定，個人股東分得再投入公司（轉增注冊資本）的部分，應按照“利息、股息、紅利所得”項目征收個人所得稅稅款，由股份有限公司在有關部門批準增資、公司股東會決議通過后代扣代繳。

“利息、股息、紅利所得”個人所得稅是調(diào)節(jié)收入分配和組織財政收入的重要手段。只要存在事實上的利潤分配，納稅義務就會發(fā)生，并不要求股息、紅利以現(xiàn)金形式進入股東賬戶。因此，個人股東企圖通過非現(xiàn)金分配來規(guī)避個人所得稅的做法也是行不通的。例如，《財政部國家稅務總局關于規(guī)范個人投資者個人所得稅征收管理的通知》（財稅[2003]158號）第一條規(guī)定，以企業(yè)資金為本人、家庭成員及其相關人員支付與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營無關的消費性支出及購買汽車、住房等財產(chǎn)性支出，應計征個人所得稅。該通知第二條規(guī)定，納稅年度內(nèi)個人投資者從其投資的企業(yè)（個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)除外）借款，在該納稅年度終了后既不歸還，又未用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的，其未歸還的借款可視為企業(yè)對個人投資者的紅利分配，依照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。

在此，稅務機構提醒廣大納稅人，認真學習稅法知識，依法誠信經(jīng)營，莫因心存僥幸而觸犯稅法，招致更大的損失。

六、未分配利潤交個稅新解決方案

有限公司如果股東是個人，賬上的未分配利潤在分配時需要繳納股息紅利個人所得稅，稅率是20%。

很多企業(yè)賬面有利潤不敢分配，害怕交稅。

曾老師建議，采用法人持股，不用個人持股；

企業(yè)一臉無奈：當時不知道??！

現(xiàn)在，未分配利潤規(guī)避個人所得稅有新的解決方案了。

先看財稅【2014】48號文的規(guī)定：

根據(jù)《國務院關于全國中小企業(yè)股份轉讓系統(tǒng)有關問題的決定》（國發(fā)[2013]49號）的有關規(guī)定，現(xiàn)就實施全國中小企業(yè)股份轉讓系統(tǒng)掛牌公司股息紅利差別化個人所得稅政策有關問題通知如下：

個人持有全國中小企業(yè)股份轉讓系統(tǒng)掛牌公司的股票，持股期限在1個月以內(nèi)（含1個月）的，其股息紅利所得全額計入應納稅所得額；持股期限在1個月以上至1年（含1年）的，暫減按50%計入應納稅所得額；持股期限超過1年的，暫減按25%計入應納稅所得額。上述所得統(tǒng)一適用20%的稅率計征個人所得稅。

……

有人說：沒什么特別，個人在滬深股市炒股也是這么規(guī)定。

列位看官，這個文件的特別之處在于：對在全國股份轉讓系統(tǒng)掛牌前取得的股票也同樣適用，掛牌前取得股票的就是原始股東哦。

因此，如果企業(yè)申請新三板掛牌，就可以繞開未分配利潤繳納個人所得稅。

▎第一步 ▎

企業(yè)進行股份制改造時，未分配利潤不轉增注冊資本，不分配，轉入企業(yè)的資本公積；

▎第二步 ▎

利用資本公積轉增股本。根據(jù)稅務政策，股份公積資本公積轉增股本不用納個人所得稅；

▎第三步 ▎

稅務機關有異議。也許有個別稅務機關會提出異議，認為這些用未分配利潤轉增形成的資本公積與資本溢價不同，應該繳納個人所得稅，稅務機關如果有此要求，引用財稅【2014】48號，持股超過一年也僅僅是繳納5%的個人所得稅。

沒有想到，上新三板還有這個優(yōu)勢啊！

文章來源：紅鯡魚新三板（NEEQPE）